02 貿易公司收入確認(企業外銷收入的確認和會計處理)

至買方指定的船上，并負擔貨物越過船舷以前為止的一切費用和貨物滅失或損壞的風險）和 CIF（成本、保險費加運費，是指賣方必須在合同規定的裝運期內在裝運港將貨物交至運往指定目的港的船上，負擔貨物越過船舷以前為止的一切費用和貨物滅失或損壞的風險并辦理貨運保險，支付保險費，以及負責租船訂艙，支付從裝運港到目的港的正常運費），但也存在一些賣方責任最大的DDP（賣方負擔將貨物交付給買方前的一切費用和風險）等方式。

一般商品出口銷售的收入確認時點，本質上與內銷并無太大差異，只是運輸距離更長、運輸風險更大， FOB 或 CIF，都是以買方或賣方支付運輸費的方式將運輸過程中的風險轉移給第三方運輸機構，托運人與承運人通過運輸合同明確了運輸過程中的責任和風險，損失由承運方或保險機構賠償，因此，出口銷售中無論是 FOB 還是 CIF，均應在裝船出海、船舷離港時確認收入，為使其形象化和具備操作性，實際操作中以完成報關裝船（即報關單上記載的出口日期）或者取得提單為收入確認時點，以發貨單、報關單、提單等為收入確認依據。對于DDP及其他方式相關的出口貿易，則另當別論，比如DDP嚴格來說應該以客戶簽收為收入確認時點，鑒于海運過程一般時間較長，出口和到貨日期必然有較大的差異，核實收入跨期問題必要性更強。

賣方送貨的銷售，發貨和驗收時點嚴格區分、運輸時間差單獨作會計處理，嚴格執行準則但過猶不及，顯得死板且不符合成本效益原則。企業日常財務核算中對于短時間內的暫時性差異沒必要單獨處理，但需跟蹤并關注相關程序及單據的執行和簽署情況，重視月底發貨涉及清單和簽收單據的收集，對于發貨時間和簽收時間剛好跨期的，不能確認收入而應作為發出商品處理。中介機構在對企業收入進行截止性測試時候，應視不同運輸方式收集不同的證據，以分別做出審計認定和調整。

經銷商模式廣泛存在于消費品、建材、農用品等行業，特點是最終使用客戶分散且單需量小。對于一些品牌知名度較低、規模不大、處于初級發展階段的企業，其充分利用了經銷商的渠道優勢，幫助企業實現快速銷售和市場覆蓋，大多數情況下是一種雙贏的合作模式。

與經銷商的交易方式主要包括買斷和代理兩種。買斷式經銷是指經銷商作為生產商的客戶，雙方為購銷關系，經銷商是獨立的經營主體，一般收入確認方式與直銷相同。經銷商模式下的買斷交易，作為采購方的經銷商的存貨結存情況和銷售情況本與作為銷售方的生產商沒有關系，但在資本市場的巨大利益驅使下，也可能成為上市主體短期內粉飾報表的手段。中介機構對主要經銷商期末的庫存及實際終端銷售情況，需要親自前往核查，奔走在神州大地上。對于境外客戶是經銷的情況，則核查必要性更強但難度更大。

代理指雙方不存在購銷關系，生產商利用經銷商的銷售資源，經銷商只履行代理銷售的職責，形式上更像是未簽訂勞動合同、不是發放工資而是支付提成的雇員，代理只是一種銷售渠道，真實銷售對象是終端客戶，不存在購銷關系也就不涉及收入確認，一般支付傭金，傭金計入銷售費用。

“安裝或檢驗工作是銷售合同或協議的重要組成部分”的商品，在運送到位后，風險和報酬并未隨實物交付而轉移。對于只需經過簡單組裝甚至客戶可自行完成的，不應構成風險和報酬未轉移的判斷理由。是否重要組成部分主要適用于安裝工藝及程序復雜、需經過現場調試或試生產、安裝過程存在毀損風險等情形，如大型機器設備或生產線、環保設施、電梯等。上述業務類型需安裝完成并經客戶驗收合格后方可確認收入，除協議、發貨單、發票等單據外，客戶簽收回執也是重要的收入確認依據之一。

但實務中通常由于客戶方面的原因難以取得簽收回執或類似憑據，比如在大客戶面前，企業處于一邊倒的弱勢地位，客戶簽收回執這類需要對方充分配合的設計往往無法得到滿足。鑒于此，企業一方面應充分加強外部溝通，另一方面進一步完善內部控制制度，做好內部的產品交接、安裝交接和內部驗收，除了多個部門的簽字確認形成書面證據外，必要時可拍照、拍攝視頻，中介機構在執行內控測試的基礎上先對內部證據進行檢查，再力爭取得外部證據，必要時可實地走訪。

當然，本次分析的收入確認只是包含一些常見類型，并不完整。對于其他特殊的銷售方式，要充分結合準則的要求和已有上市公司案例進行判斷。

企業外銷收入的確認和會計處理

一、出口商品外銷收入實現確認的規定

出口商品外銷收入的確認包括入賬時間和入賬金額兩方面，其確認的正確與否將直接影響出口退稅的所屬期和退稅額計算的準確性，從而對出口退稅管理工作產生重要影響。其中相關制度規定不統一，造成各企業對外銷收入的確認標準不同。

(一)企業會計準則銷售收入的確定

根據《企業會計準則第14號——收入》規定，銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認：(1)企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方;(2)企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制;(3)收入的金額能夠可靠地計量;(4)相關的經濟利益很可能流入企業;(5)相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。上述確認條件中對外銷收入確認最有意義的是第一條和第三條。

(二)稅法對應稅商品收入實現條件的規定

稅法對應稅商品收入的確認沒有原則性規定，但作了列舉式的解釋。《增值稅暫行條例》規定，應稅商品外銷收入的實現，也即納稅義務行為的時間，具體根據納稅人銷售結算方式不同來確認：(1)采取直接收款方式銷售商品，不論商品是否發出，均為收到銷售款或取得索取銷售款的憑據，并將提貨單交給買方的當天;(2)采取托收承付和委托銀行收款方式銷售商品，為發出商品并辦妥托收手續的當天;(3)采取賒銷和分期收款方式銷售商品，為按合同約定的收款日期的當天;(4)采取預收貨款方式銷售商品，為商品發出的當天;(5)委托其他納稅人代銷商品，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當天;(6)視同銷售商品行為，為商品移送的當天。

(三)出口商品應退稅收入申報時間的規定

根據國家稅務總局《出口商品退(免)稅管理辦法》的規定，出口企業自營出口和代理出口的商品，可在商品報關出口并在財務上做銷售后，憑有關憑證按月申報退(免)稅。目前，我國對企業出口商品外銷收入的入賬時間規定：企業出口商品不論以何種方式報關出口，均以取得提單并向銀行辦妥交單手續的日期作為出口商品外銷收入的實現時間。

二、出口商品外銷收入確認的會計處理

外銷收入是企業出口退(免)稅的主要依據。外銷收入不管以何種方式成交，最后都要以離岸價為依據進行核算和辦理出口退(免)稅，因此，除正常的銷貨款外，外銷收入的確認還與外匯匯率確定、國外運、保、傭的沖減、出口商品退運等密切相關。

(一)入賬時間及依據

企業出口業務就其貿易性質不同，主要有一般貿易進料加工復出口貿易、來料加工復出口貿易、國內深加工結轉貿易等，不同的貿易方式其外銷收入確認也不同。

(1)企業自營出口，水論是海、陸、空出口，均以取得運單并向銀行辦理交單后作為出口外銷收入的實現。外銷收入的入賬金額一律以離岸價(FOB價)為基礎，以離岸價以外價格條件成交的出口商品，其發生的國外運輸保險及傭金等費用支出，均應作沖減外銷收入處理。

(2)委托外貿企業代理出口，應以收到外貿企業代辦的運單和向銀行交單后作為收入的現實。入賬金額與自營出口相同，支付給外貿企業的代理費應作為出口產品銷售費用處理，不得沖減外銷收入。

(3)來料加工復出口，以收到成品出運運單和向銀行交單后作為收入的實現。入賬金額與自營出口相同。按外商來料的原輔料是否作價，在核算來料加工復出口的商品外銷收入時，對不作價的'，按工繳費收入入賬;作價的，按合約規定的原輔料款及工繳費入賬。對外商投資企業委托其他企業加工收回后復出口的，按現行出口商品退(免)稅規定，委托企業可向主管出口退稅的稅務機關申請出具來料加工免稅證明，由受托企業在收取委托企業加工費時據以免征增值稅。

(4)國內深加工結轉，也稱間接出口，是國內企業以進料加工貿易方式進口原材料加工商品后報關結轉銷售給境內加工企業。由國內企業深加工后再復出口的一種貿易方式。其外銷收入的確認與內銷大致相同。

(二)外匯匯率的確定

企業出口商品不論以何種外幣結算，凡中國人民銀行公布有外匯匯率的，均按財務制度規定的匯率直接折算成人民幣金額登記有關賬簿。企業可以采用當月1日或當日的匯率作為記賬匯率(一般為中間價)，確定后報主管稅務機關備案，在一個年度內不得調整。

(三)支付國外費用

主要包括國外運費，國外保險費、國外傭金、“免抵退”企業國外費用的處理。

(1)國外運費。企業出口商品常用的成交方式有FOB、CW(CFR)、CIF三種，此外還有FAS、FCA、CPT、CIP、DAF、DES、DEQ、DDU、DDP等。

(2)國外保險費費。業收到保險公司送來的出口運輸保險單或聯合發票副本及保險費結算清單時，按實際支付的保險費金額沖減出口銷售收入，以外幣支付的與支付海運費的處理相同。

(3)同外傭金。支付方法有兩種，一是議付傭金，即出口后在向銀行議付信用證時，由銀行按規定傭金率在結匯款中代扣后，支付給國外客戶。另一種是出口方在收妥全部貨款后，將傭金另行匯付國外。企業在支付傭金后，應按實際支付金額沖減出口外銷收入，以外幣支付的與上述處理方法相同。

(4)“免抵退”企業國外費用的處理。企業出口商品必須以離岸價(FOB價)為計稅依據計算“免抵退”稅。若出口商品采用到岸價(CIF)或成本加運費(CNF)成交并記賬的，企業可先根據實際記賬收入申報辦理免稅申報手續。當期支付的國外運費、保險費、傭金一律沖減外銷收入，但不參與平時的免抵退稅計算。而在一定時點(通常在年末)對其進行結算調整免抵退稅。對出口業務較少的企業，也可將國外運保傭與每筆銷售對應起來(可以提運單號或出口發票號為關聯)進行免稅申報，即每一筆免稅明細申報后跟一筆運、保、傭沖減的記錄(負數反映，調賬標志為“國外費用沖減”)，此時該沖減記錄參與不予抵扣稅額的計算，年終不再調整。

(四)出口銷售退回商品

出口銷售后，如因特殊原因，經雙方協定同意，退回原貨或另換新貨，應分別不同情況進行賬務處理。(1)對已同意全部退還的商品，業務部門在收到對方提運單時，應即交由儲運部門辦理接貨及驗收、入庫等手續，財會部門應憑退貨通知單按原出口金額沖減出口外銷收入。對退貨的原出口運保費和傭金，應按原沖銷金額作調增出口銷售收入處理;退貨所發生的運保費，如是對方負擔的不作處理，由我方承擔的經批準后作營業外支出處理。(2)退回調換商品，不論部分或全部，除應先按上述方法處理外，在重新發貨時。應按重新出口處理。如果調換的是品種數量且成本相同的商品，在退回入庫及調換商品發運時，也可簡化處理。對退回的商品作增加產成品處理，對調換發運的商品作發出產成品處理，不對出口

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